Dada la casuística que nos podemos encontrar y que el consultante no aporta más datos, en un intento de darle una respuesta satisfactoria, nos remitiremos a la NOTA 1/12 de 22 de marzo de 2012, publicada por el Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT.Como ilustración a la respuesta, referiremos una consulta a la Dirección General de Tributos (DGT), como caso relativamente habitual.
En primer término señalamos que el ámbito de aplicación de dicha Nota se circunscribe únicamente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excluyendo de manera expresa su aplicación a otros impuestos y considerando únicamente terna de tipologías:
1) Socios que son a su vez miembros del órgano de administración de la sociedad anónima o de responsabilidad limitada.
Así, las retribuciones percibidas por los miembros del órgano de administración tienen la consideración de rendimientos del trabajo previstos en la letra e), del apartado 2, del artículo 17 de la LIRPF, que establece que en todo caso, y con independencia por tanto de su naturaleza mercantil, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo.
La calificación anterior es independiente de que dichas retribuciones sean o no deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, es decir, si el cargo fuese gratuito, estaríamos ante una liberalidad y no sería deducible en el IS.
Conviene recordar que en este caso las retenciones a cuenta son actualmente el 42% (hasta el 31/12/2014)
2) Socios que prestan servicios a una sociedad anónima o de responsabilidad limitada, distintos de los propios de los miembros del órgano de administración de la sociedad.
En este caso, en el IRPF se calificarán como rendimiento del trabajo la contraprestación percibida por el socio que presta servicios a la entidad en cuyo capital participa, salvo que la contraprestación de tales servicios deba calificarse como rendimiento de actividad económica. Para la calificación como rendimientode actividad económica se exige el cumplimiento de dos requisitos esenciales:
1. Ordenación por cuenta propia.
2. Existencia de medios de producción en sede del socio.
3) Otros supuestos. (Socios trabajadores de cooperativas y socios profesionales de sociedades civiles profesionales).
- A efectos del IRPF los rendimientos derivados de los trabajos realizados por los sociostrabajadores de la cooperativa de trabajo asociado en su condición de socios trabajadores y no de forma independiente o al margen de dicha condición, tienen la naturaleza de rendimientos del trabajo.
- En el caso de socios profesionales de sociedades civiles profesionales, estos rendimientos atribuidos se califican como rendimientos de actividades económicas.
Como dijimos al inicio, con posterioridad la DGT ha venido matizando algunas cuestiones, para ello traemos a colación la consulta vinculante 1567-13, publicada el 9 de mayo de 2013, que al consultante puede resultarle muy ilustrativa.
Extracto:
Los datos de la consulta indican que los socios de la entidad consultante son PF1 (90%) y su esposo PF2 (10%). A su vez, PF1 y PF2 son sus administradores solidarios y desarrollan funciones, en condición de trabajadores, en la entidad consultante. Adicionalmente, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 25 de los Estatutos de la entidad consultante, el cargo de administrador será retribuido, mediante un importe fijo, determinado por la Junta General. Por tanto, en la medida en que el sistema de retribución estatutariamente fijado se adecue a lo dispuesto en el artículo 217 del TRLSC, previamente transcrito, el gasto correspondiente a las retribuciones de los administradores solidarios tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades
Junto a las labores propias inherentes al cargo de administrador, los socios PF1 y PF2 desempeñan tareas ordinarias en el seno de la consultante (facturación, contabilidad, presupuestos, instalación de antenas…), percibiendo, en contraprestación, una remuneración.
En virtud de todo lo anterior, el gasto correspondiente a las retribuciones pactadas con los socios PF1 y PF2 por las tareas ordinarias realizadas, en la medida en que se corresponda con la contraprestación pactada por la realización de dichas tareas productivas o profesionales en favor de la sociedad consultante, tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible, y ello con independencia de que la relación existente entre los socios-administradores y la sociedad sea de naturaleza mercantil o laboral, siempre y cuando dicho gasto cumpla los requisitos legalmente establecidos en términos de inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental y siempre y cuando su valoración se efectúe a valor de mercado, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 16 del TRLIS, previamente transcrito
A efectos de practicar las retenciones…, cabe señalar que, con independencia de la naturaleza mercantil de la relación existente entre los socios-administradores (PF1 y PF2) y la sociedad consultante, la retribución pactada por la realización de diversas labores ordinarias en el seno de la sociedad (distintas de las labores propias de administrador), tendrá la consideración de rendimiento íntegro del trabajo, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 17.1 de la LIRPF, estando sometida a la escala de retención prevista en los artículos 80 y 86 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero, salvo que la contraprestación por los mencionados servicios prestados por los socios-administradores a la sociedad deba calificarse como rendimiento de actividad económica, a tenor de lo dispuesto en el artículo 27.1 de la LIRPF.
Finalmente, cabe señalar que los rendimientos que perciban PF1 y PF2, por su condición de administradores, estarán sometidos al porcentaje de retención del 35%, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 101.2 de la LIRPF. No obstante, lo anterior, para el período impositivo 2013, el porcentaje de retención aplicable será el 42%, en virtud de lo dispuesto en el apartado cuarto de la disposición adicional 35ª de la LIRPF.
Finalmente, no podemos dejar de un lado la La citada resolución del TEAC del 6 de febrero de 2014 (recurso 4808/2011), pues concluye que en virtud de la teoría del doble vínculo, la relación laboral de gerencia es absorbida por la mercantil de administrador. Y si el cargo de administrador no se fija como remunerado en los estatutos de la sociedad, dicha remuneración no será gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades.
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Comisión Fiscal de FETTAF
